Kế toán tài chính - Chương 2: Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót (VAS 29, IAS 8)

1CHƯƠNG 2 THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN, ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN VÀ CÁC SAI SÓT (VAS 29, IAS 8) MỤC TIÊU Chương này giúp người học:
Phân biệt được sai sót trong KT, thay đổi CSKT, thay đổi ước tính KT
Vận dụng được PP điều chỉnh hồi tố và điều chỉnh phi hồi tố
Nắm được cách trình bày BCTC những thông tin liên quan do điều chỉnh sai sót năm trước, thay đổi CSKT, ước tính KT NỘI DUNG 1. SAI SÓT TRONG KẾ TOÁN 2. THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN 3. THAY ĐỔI ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN 1. SAI SÓT TRONG KẾ TOÁN 4 1. Các khái niệm cơ bản 2. Phân loại sai sót 3. Nguyên tắc điều chỉnh sai sót 4. Phương pháp điều chỉnh sai sót 5. Trình bày sai sót của các năm trước 21.1. CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN Bỏ sót hoặc sai sót trọng yếu: Việc bỏ sót hoặc sai sót được coi là trọng yếu nếu chúng có thể làm sai lệch đáng kể BCTC, làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC. Mức độ trọng yếu phụ thuộc vào quy mô và tính chất của các bỏ sót hoặc sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Quy mô, tính chất của khoản mục là nhân tố quyết định đến tính trọng yếu. 5 Điều chỉnh hồi tố: Là việc điều chỉnh những ghi nhận, xác định giá trị và trình bày các khoản mục của BCTC như thể các sai sót của kỳ trước chưa hề xảy ra. - Điều chỉnh lại số liệu so sánh của các kỳ trước (BCTC năm hiện tại và các năm trước) - Điều chỉnh lại số dư đầu năm các TK bị ảnh hưởng trên sổ KT năm hiện tại 6 1.1. CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN Điều chỉnh phi hồi tố: Điều chỉnh sai sót được thực hiện trong kỳ hiện tại và những ảnh hưởng của nó được phản ánh chỉ trong BCTC năm hiện hành và những năm tương lai. - BCTC những năm trước không xem lại - Số dư đầu năm các TK không xem lại Sai sót do tính toán Là sai sót do tính nhầm dẫn đến việc ghi nhận sai, như tính nhầm giá trị tài sản, khoản phải thu, nợ phải trả, chi phí, Bỏ quên không ghi nhận giao dịch kinh tế Bỏ quên không ghi nhận một hoặc một vài giao dịch như mua TSCĐ nhưng bỏ quên chưa ghi sổ TSCĐ; bán hàng nhưng chưa ghi nhận doanh thu và khoản phải thu Hiểu sai hoặc diễn giải sai các sự việc Là sai sót do hiểu sai các sự việc, như đối với TSCĐ đã khấu hao hết giá trị nhưng vẫn tiếp tục sử dụng vào SXKD thì không được trích dẫn khấu hao nhưng DN hiểu sai lại đánh giá lại và tiếp tục trích khấu hao. Gian lận Là sai sót do cố ý gây ra, như: che dấu tình hình hoạt động kinh(che dấu doanh thu, che dấu thâm lạm tài sản) 7 1.1. CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN Phân loại sai sót ảnh hưởng đến các khoản mục trên BCTC 8 Chỉ ảnh hưởng BCĐKT Chỉ ảnh hưởng BCKQHĐKD 1.2. PHÂN LOẠI SAI SÓT Do ghi nhầm TK, bỏ quên không ghi nhận nghiệp vụ liên quan TS/NV => cần bút toán điều chỉnh các KM trong BCĐKT bị ảnh hưởng Do phân loại sai DT/CP (như thay vì ghi Nợ TK DT, lại ghi Nợ TK CP) => chưa AH đến Lợi nhuận => không cần có bút toán điều chỉnh nếu phát hiện sai sót ở năm sau. Tuy nhiên, khi lập BCTC dạng so sánh phải điều chỉnh số liệu 3Phân loại sai sót ảnh hưởng đến các khoản mục trên BCTC 9 Ảnh hưởng cả BCĐKT và BCKQHĐKD 1.2. PHÂN LOẠI SAI SÓT Sai sót tự cân bằng: làm tăng/giảm LN thuần năm này và làm giảm/tăng LN thuần năm tiếp theo (ví dụ: ghi nhầm chi phí lãi vay của năm N qua năm N+1) => không cần có bút toán điều chỉnh. Tuy nhiên, khi lập BCTC dạng so sánh phải điều chỉnh Sai sót không tự cân bằng: làm tăng/giảm LN thuần của 1 niên độ (ví dụ: CP KH tính vào chi phí SXKD quá nhỏ cho đến khi có bút toán điều chỉnh khi thanh lý/ nhượng bán/khấu hao hết) Nguyên tắc điều chỉnh sai sót 1) Sai sót của các năm hiện tại phát hiện ngay trong năm đó  phải điều chỉnh trước khi công bố BCTC PP sửa chữa sai sót trên sổ kế toán: - PP cải chính - PP ghi số âm - PP ghi bổ sung 10 1.3. NGUYÊN TẮC ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT 2) Sai sót trọng yếu của các năm trước: phải được điều chỉnh hồi tố kể từ năm có sai sót phát sinh, trừ khi không thể xác định được AH của sai sót của từng năm hay AH lũy kế của sai sót. – Điều chỉnh lại số liệu “CỘT so sánh” trên BCTC (nếu sai sót thuộc kỳ lấy số liệu so sánh) – Điều chỉnh số dư đầu năm của các TK trên BCĐKT (nếu sai sót thuộc kỳ trước kỳ lấy số liệu so sánh) 11 1.3. NGUYÊN TẮC ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT 3) Không được điều chỉnh vào cột “Năm nay” trên “BCKQHĐKD” của năm hiện tại khi điều chỉnh AH do sai sót trọng yếu trong các năm trước mà trình bày lại số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột “Năm trước”) của “BCKQHĐKD” năm hiện tại. 4) Khi thực hiện việc điều chỉnh SD đầu năm do Điều chỉnh sai sót trọng yếu trên các Tài khoản ở Sổ kế toán tổng hợp, Sổ kế toán chi tiết, ngoài việc diễn giải nội dung kinh tế của nghiệp vụ kinh tế, DN còn phải ghi rõ lý do việc điều chỉnh là do sai sót phát sinh từ các năm trước. 12 1.3. NGUYÊN TẮC ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT 45) Khi không thể xác định được AH của sai sót đến từng năm hoặc AH lũy kế của sai sót thì DN phải điều chỉnh hồi tố sai sót kể từ năm sớm nhất mà DN xác định được AH của sai sót. 6) Sai sót không trọng yếu của các năm trước được sửa chữa bằng cách điều chỉnh phi hồi tố vào BCTC năm hiện tại. 13 1.3. NGUYÊN TẮC ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT VAS 29 và Thông tư 20/2006/TT chỉ hướng dẫn đối với các trường hợp: • Sai sót trọng yếu. • Hoặc các sai sót không trọng yếu nhưng do cố ý trình bày tình hình tài chính, kết quả HĐKD hay các dòng tiền theo một hướng khác làm ảnh hưởng đến BCTC. Các trường hợp sai sót ngoài 2 trường hợp nêu trên được điều chỉnh vào năm hiện tại – Điều chỉnh phi hồi tố vào BCTC hiện tại. 14 1.4. PHƯƠNG PHÁP ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT Mức độ trọng yếu và không trọng yếu? • Cần xem xét trong từng trường hợp cụ thể: quy mô (định lượng) và tính chất (định tính) • VAS 29 chỉ có sai sót trọng yếu và sai sót do cố ý (gian lận) • CM kế toán quốc tế - IFRS đề cập sai sót cơ bản (nhầm lẫn trong tính toán, bỏ sót) và sai sót trọng yếu. 15 1.4. PHƯƠNG PHÁP ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT Sai sót kỳ hiện tại và sai sót kỳ trước  Sai sót kỳ hiện tại: Phát hiện trong kỳ kế toán và được điều chỉnh vào kỳ đó trước khi công khai BCTC.  Sai sót kỳ trước: AH đến thông tin các kỳ kế toán trước – phải điều chỉnh hồi tố đến thông tin kế toán các kỳ kế toán trước. Phân biệt: kỳ ngay trước đó (kỳ so sánh) và các kỳ trước kỳ so sánh để điều chỉnh hồi tố. 16 1.4. PHƯƠNG PHÁP ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT 5Minh họa phương pháp điều chỉnh sai sót BẢNG CÂN ĐỐI KẾ TOÁN Ngày 31/12/N Chỉ tiêu Số cuối năm Số đầu năm 17 N-2 N-1 N Năm xảy ra sai sót Năm phát hiện BÁO CÁO KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH Năm N Chỉ tiêu Năm nay Năm trước Điều chỉnh KM liên quan 1.4. PHƯƠNG PHÁP ĐIỀU CHỈNH SAI SÓT CÔNG TY ABC: Năm N+1 phát hiện: Năm N đã bỏ sót không phân bổ chi phí trả trước dài hạn tiền thuê văn phòng, số tiền 400 triệu đồng (đây là sai sót trọng yếu). Thuế suất thuế TNDN 20% BCTC năm N đã phát hành Hãy trình bày cách điều chỉnh sai sót trên BCKQHĐKD, BCĐKT. 18 VÍ DỤ 1: CÔNG TY ABC: Năm N+2 phát hiện: Năm N, N+1 đã bỏ sót không phân bổ chi phí trả trước dài hạn tiền thuê văn phòng, số tiền 400 triệu đồng (đây là sai sót trọng yếu). Thuế suất thuế TNDN 20% BCTC N+1 đã phát hành Hãy trình bày cách điều chỉnh sai sót. 19 VÍ DỤ 2: CÔNG TY ABC: Năm N+1 phát hiện: Năm N đã tính KH TSCĐ tại bộ phận bán hàng thừa 20 triệu đồng (đây là sai sót trọng yếu). Thuế suất thuế TNDN 20% BCTC năm N đã phát hành Hãy trình bày cách điều chỉnh sai sót. 20 VÍ DỤ 3: 621 1.5. TRÌNH BÀY SAI SÓT CỦA CÁC NĂM TRƯỚC Khi điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu, doanh nghiệp phải trình bày các thông tin sau: Bản chất của sai sót thuộc các năm trước  Khoản điều chỉnh đối với mỗi năm trước trong BCTC: - Từng khoản mục trên BCTC bị ảnh hưởng - Chỉ số lãi cơ bản trên cổ phiếu Giá trị điều chỉnh vào đầu năm của năm lấy số liệu so sánh được trình bày trên BCTC Nếu không thực hiện được điều chỉnh hồi tố đối với một năm cụ thể trong quá khứ, cần trình bày rõ lý do, mô tả cách thức và thời gian điều chỉnh sai sót 2. THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN 22 Khái niệm Chính sách kế toán là các nguyên tắc, cơ sở và phương pháp kế toán cụ thể được DN áp dụng trong việc lập và trình bày BCTC. Lý do thay đổi •Thay đổi theo quy định của pháp luật hoặc của chuẩn mực kế toán và chế độ kế toán; •Tự nguyện thay đổi CSKT, mà sự thay đổi sẽ dẫn đến BCTC cung cấp thông tin tin cậy và thích hợp hơn về ảnh hưởng của các giao dịch, sự kiện đối với tình hình TC, kết quả HĐKD và LCTT của DN. Kỹ thuật điều chỉnh •Áp dụng lần đầu các quy định của pháp luật chuẩn mực KT, chế độ KT => đ/c theo hướng dẫn cụ thể. •DN tự nguyện thay đổi => áp dụng hồi tố với thay đổi CSKT đó Ví dụ Thay đổi phương pháp tính giá HTK, thay đổi phương pháp kế toán chi phí đi vay, Áp dụng hồi tố: Là việc áp dụng 1 CSKT mới đối với các giao dịch, sự kiện phát sinh trước ngày phải thực hiện các chính sách kế toán. Áp dụng phi hồi tố: Đối với thay đổi trong chính sách kế toán và ghi nhận AH của việc thay đổi các ước tính kế toán. 23 2. THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN Áp dụng hồi tố các thay đổi CSKT:  điều chỉnh mức AH đến BCTC từng năm kể từ khi phát sinh giao dịch lần đầu tiên  điều chỉnh số liệu so sánh của các khoản mục có liên quan trên BCTC cho các kỳ trước (như thể áp dụng CSKT mới cho các kỳ trước)  điều chỉnh AH lũy kế số dư đầu năm của các tài khoản có liên quan của năm hiện tại. (Thực hiện tương tự như phương pháp điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu) 24 2. THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN 7Các trường hợp KHÔNG PHẢi là Thay đổi CSKT • Việc áp dụng 1 CSKT cho các giao dịch, sự kiện có sự khác biệt về cơ bản so với các giao dịch, sự kiện đó đã xảy ra trước đây; • Việc áp dụng các CSKT mới cho các giao dịch, sự kiện chưa phát sinh trước đó hoặc không trọng yếu. • Thay đổi thời gian khấu hao TSCĐ  được coi là ước tính kế toán. 25 2. THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN Trình bày áp dụng hối tố CSKT trong bản thuyết minh BCTC những thông tin sau:  Tên CSKT Hướng dẫn chuyển đổi CSKT Bản chất của sự thay đổi CSKT Ảnh hưởng của các CSKT đến các năm trong tương lai  Khoản mục được điều chỉnh năm hiện tại và mỗi năm trước  Trình bày lý do và mô tả CSKT được áp dụng như thế nào và bắt đầu khi nào nếu không thể áp dụng hồi tố theo quy định. 26 2. THAY ĐỔI CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN  Năm N DN tính giá xuất hàng hóa A (HH-A) theo phương pháp (PP) LIFO. GVHB : 400; Giá trị HH A tồn kho cuối năm : 1.000  Năm N+1 DN thay đổi sang phương pháp FIFO. GVHB năm N được tính lại theo PP FIFO là 150. GVHB năm N+1: 150 Mua HH-A trong năm N+1: 150 Tồn HH-A cuối năm N+1: 1250 Cho biết: - CP thuế TNDN là 20%; LNCPP đầu năm N = 0 - Trong năm N và N+1 không phân phối lợi nhuận - Trích BCKQKD và BCĐKT (trang sau) Yêu cầu: Áp dụng hồi tố (trên BCTC và bút toán điều chỉnh số đầu năm) Kiểm chứng giá trị HTK cuối kỳ trên BCĐKT và trên Sổ kế toán 27 VÍ DỤ 4: 3. THAY ĐỔI ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN 28 Khái niệm Thay đổi ước tính KT là việc điều chỉnh giá trị ghi sổ của TS, nợ phải trả hoặc giá trị tiêu hao định kỳ của TS được tạo ra từ việc đánh giá tình trạng hiện thời và lợi ích kinh tế trong tương lai cũng như nghĩa vụ liên quan đến TS và NPT đó Lý do thay đổi Thay đổi dựa trên thông tin mới hay kinh nghiệm nhiều hơn. Thay đổi này không liên quan đến các kỳ trước Kỹ thuật điều chỉnh Áp dụng phi hồi tố (DN không điều chỉnh SDĐK của LNST và các số liệu so sánh khác) Ví dụ Thay đổi ước tính KT đối với các khoản PTKĐ; thay đổi ước tính KT về giá trị HTK lỗi mốt; thay đổi ước tính KT về thời gian sử dụng hữu ích hoặc cách thức sử dụng TSCĐ,